国税函[2003]1334号 关于岭澳核电有限公司远期外汇合约收益确认问题的批复 ...

国家税务总局关于岭澳核电有限公司远期外汇合约收益确认问题的批复

 国税函[2003]1334号          2003.12.12

深圳市地方税务局：
　　你局《关于岭澳核电有限公司远期外汇合约收益确认问题的请示》（深地税发[2003]771号）收悉，经研究，批复如下：
　　根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则的有关规定精神，对岭澳核电有限公司为降低外汇风险，开展保值交易，进行超远期外汇合约买卖收益的确认，同意按已交割部分外汇合约实现的损益计算缴纳企业所得税。                                                                          

      王骏提示：此文件系旧企业所得税法框架下文件，文件本身应作失效理解。但其内容与企业所得税法实施条例第五十六条的精神是一致的，因此并不过时。虽然这个文件本身是针对岭澳核电的批复，但是对所有的存在类似业务的企业应该是一直适用的。

     假设岭澳核电2009年9月30日销售商品确认1000万应收外币，外币对人民币当日汇率为0.810，合同约定在2010年3月31日收取外币。为防止外币贬值，和中国银行签订远期外汇卖出合约锁定在2010年3月31日卖出1000万外币，合同约定实际交割采用的汇率是0.805。（未使用规范会计科目）

     2009年9月30日,外币对人民币当日汇率为0.810,6个月交割的远期汇率是0.800
     借：应收外汇货款     1000万*0.810=810万
         贷：营业收入                     810万

     岭澳核电判定市场外币会走弱，为防止到期收回外汇可以兑换的人民币太少，需要锁定一个较高的汇率来尽量为自己多换回一些人民币。中国银行则判定市场会走强，二者开始赌博。
     借：应收远期本币  805
         贷：应付远期外汇       1000万*0.800=800万
             期汇损益                    5万

     2009年12月31日，当日外币对人民币汇率为0.806，3个月交割的远期汇率是0.799
     借：汇兑损益     4万（810万-1000万*0.806）
         贷：应收外汇货款         4万

     借：应付远期外汇    1万（800-1000万*0.799）
         贷：期汇损益             1万

     在2009年所得税申报时，汇兑损益需要申报计入应纳税所得额，但是期汇损益5万+1万=6万属于浮动盈亏性质的公允价值变动损益，不需要计入应税所得。

     2010年3月31日，当日外币对人民币汇率为0.803

     中国银行首先收回美元货款
     借：美元存款      1000万*0.803=803万
         汇兑损益            7万
         贷：应收外汇货款    810万

     马上将美元存款按照合同锁定的0.805的汇率全盘卖给中国银行
     借：人民币存款     805万
         贷：应收远期本币    805万

     借：应付远期外汇     799万
         期汇损益         4万
         贷：美元存款      803万

     在2010年进行所得税申报时，不仅要申报7万元的汇兑损益，而且要申报6万-4万=2万的期汇损益，这里的6万是上一年未申报的浮动收益，在2010年度得以实现。2010年需要申报的期汇收益也可以理解为是锁定汇率0.805与当日汇率0.803之间的差，这场赌博使得岭澳核电赚了2万的期汇损益。

     如果岭澳核电不签署一个远期外汇合同，而是按部就班地到期收回货款并届时和银行直接结汇兑换为人民币。则上述分录为：
    借：应收外汇货款     1000万*0.810=810万
         贷：营业收入                     810万

    2010年3月31日，当日外币对人民币汇率为0.803,中国银行收回美元货款并马上按照当日挂牌汇率0.803卖给中国银行
     借：美元存款      1000万*0.803=803万
         汇兑损益           7万
         贷：应收外汇货款    810万

     借：人民币存款     803万
         贷：美元存款      803万

     在这种情况下，岭澳核电会产生7万的汇兑损益。这部分损益按规定可以税前扣除，但企业的财务损失是显而易见的。上述两部分对比可以看出，实际交割日，外币汇率跌的比远期合同锁定的汇率还要低一些，说明岭澳核电签了一个对自己有利的远期外汇卖出合约。在这个有利的远期合约下，岭澳核电赚了2万的期汇损益。这两万的期汇损益实际上是对7万的汇兑损失起了一个抵消的作用。

    上述举例可以说明，远期外汇合约只有在实际交割的时候才能将已交割部分外汇合约实现的损益计入该交割年度的应税所得计算企业所得税。